Статья 274. Налоговая база

1. Налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

2. Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

3. Доходы и расходы налогоплательщика в целях настоящей главы учитываются в денежной форме.

4. Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса.

5. Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей главой.

6. Для целей настоящей статьи рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному статьей 105.3 настоящего Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

7. При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

8. В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток — отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 настоящего Кодекса.

9. При исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, подлежащему налогообложению в соответствии с главой 29 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход.

10. Налогоплательщики, применяющие в соответствии с настоящим Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

11. Особенности определения налоговой базы по банкам устанавливаются с учетом положений статей 290-292 настоящего Кодекса.

12. Особенности определения налоговой базы по страховщикам устанавливаются с учетом положений статей 293 и 294 настоящего Кодекса.

13. Особенности определения налоговой базы по негосударственным пенсионным фондам устанавливаются с учетом положений статей 295 и 296 настоящего Кодекса.

14. Особенности определения налоговой базы по профессиональным участникам рынка ценных бумаг устанавливаются с учетом положений статей 298 и 299 настоящего Кодекса.

15. Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в статье 280 с учетом положений статей 281, 282 и 304 настоящего Кодекса.

16. Особенности определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок устанавливаются с учетом положений статьи 280 и статей 301-305 настоящего Кодекса.

17. Особенности определения налоговой базы клиринговыми организациями устанавливаются с учетом положений статей 299.1 и 299.2 настоящего Кодекса.

18. Организация, получившая статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково» (далее в настоящем пункте — участник проекта) и прекратившая использовать право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, по основанию, предусмотренному абзацем третьим пункта 2 статьи 246.1 настоящего Кодекса, определяет нарастающим итогом совокупный размер прибыли, полученной за истекшие налоговые периоды с начала того налогового периода, в котором годовой объем выручки, полученной участником проекта, превысил один миллиард рублей.

Указанный в настоящем пункте совокупный размер прибыли определяется как суммы прибыли (убытка), рассчитанные по итогам каждого предыдущего налогового периода. Для целей настоящего пункта при определении совокупного размера прибыли не учитывается прибыль (убыток), полученная по итогам налоговых периодов, предшествующих налоговому периоду, в котором годовой объем выручки, полученной участником проекта, превысил один миллиард рублей.

Форма расчета совокупного размера прибыли устанавливается Министерством финансов Российской Федерации.

19. Налоговая база по прибыли, полученной участниками консолидированной группы налогоплательщиков, определяется ответственным участником этой группы в порядке, установленном настоящей статьей, с учетом особенностей, установленных статьями 278.1 и 288 настоящего Кодекса.

20. Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, указанными в пункте 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, устанавливаются статьей 275.2 настоящего Кодекса.

21. Налоговая база, определяемая контролирующими лицами по прибыли контролируемых ими иностранных компаний, определяется с учетом особенностей, установленных статьей 309.1 настоящего Кодекса, и не подлежит уменьшению на величину расходов по прочей деятельности, а также убытков, полученных от прочей деятельности контролирующих лиц.

Комментарий к Ст. 274 НК РФ

Налог на прибыль платится с прибыли, полученной организацией. Согласно ст. 247 НК РФ налоговая база — это разница между доходами и расходами.

Понятно, что при расчете налоговой базы доходы и расходы также должны быть выражены в денежной форме. Если доход получен не деньгами, а имуществом (работами, услугами), имущественными правами, то его надо признавать исходя из цены сделки. При этом необходимо учитывать требования ст. 105.3 НК РФ.

Так, установлено, что доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ.

Для целей данной статьи рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному ст. 105.3 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Федеральным законом от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее в настоящей главе — Закон N 227-ФЗ) в часть первую НК РФ был введен разд. V.1 НК РФ, устанавливающий принципы определения цен для целей налогообложения. В соответствии с ч. 5 ст. 4 Закона N 227-ФЗ положения частей первой и второй НК РФ (в ред. Закона N 227-ФЗ) применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с гл. 25 НК РФ со дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ (с 1 января 2012 г.), вне зависимости от даты заключения соответствующего договора.

Федеральный закон от 5 апреля 2013 г. N 39-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК Российской Федерации и статью 4 Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее в настоящей главе — Закон N 39-ФЗ) внес в это правило некоторое исключение, установив, что положения частей первой и второй НК РФ применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с гл. 25 НК Российской Федерации со дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ, вне зависимости от даты заключения соответствующего договора, если иное не предусмотрено ст. 4 Закона N 227-ФЗ.

Законом N 39-ФЗ в ст. 4 Закона N 227-ФЗ был добавлена ч. 5.1, которая и предусмотрела «иное».

Так, им установлено, что положения частей первой и второй НК Российской Федерации не применяются к заключенным до дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ сделкам по предоставлению займа, кредита (включая товарный и коммерческий кредиты), поручительства, банковской гарантии, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с гл. 25 НК Российской Федерации после дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ, за исключением сделок, условия которых после дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ были изменены.

При этом действие положений ч. 5.1 ст. 4 Закона N 227-ФЗ (в ред. Закона N 39-ФЗ) распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2012 г. (ч. 4 ст. 5 Закона N 39-ФЗ).

Таким образом, сделки по предоставлению займа, кредита (включая товарный и коммерческий кредиты), поручительства, банковской гарантии не могут быть проверены на предмет соответствия примененных в них цен рыночным. Однако это правомерно только в том случае, если условия данных сделок не изменялись после 1 января 2012 г.

Если организация получила убыток, то налоговая база равна нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Что же касается убытка, то его можно перенести на будущее. Порядок такого переноса установлен ст. 283 НК РФ. Об этом читайте ниже, в комментарии к соответствующей статье.

При налогообложении не учитываются доходы и расходы, которые относятся к некоторым видам бизнеса или налоговым режимам. В частности, не облагается налогом прибыль от игорного бизнеса. Вместо этого организации, осуществляющие данный вид деятельности, уплачивают налог на игорный бизнес. Порядок исчисления и уплаты этого налога установлен гл. 29 НК РФ. Поэтому, рассчитывая налоговую базу по налогу на прибыль, из нее надо исключить доходы и расходы, которые относятся к игорному бизнесу.

Это же касается и налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы. При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Однако для этого нужно наладить раздельный учет. И если с доходами все ясно, то расходы могут одновременно относиться ко всем видам деятельности организации. В этом случае сумму расходов, приходящихся на игорный бизнес или иные спецрежимы, можно определить пропорционально доле доходов от этого бизнеса в общем доходе организации.

Налоговая база по доходам, облагаемым по общей ставке 20%, определяется нарастающим итогом с

начала налогового периода (года) (п. 7 ст. 274 НК РФ):

Убытки по Общая сумма

Налоговая операциям, доходов, Убытки база по = Доходы — Расходы + учитываемым — исключаемых — прошлых. налогу на в особом из прибыли лет прибыль порядке

Доходы и расходы организации определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

К убыткам по операциям, учитываемым в особом порядке, в целях расчета налога на прибыль, в частности, относятся:

— убыток от реализации прав требования долга (ст. 279 НК РФ);

— убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1 НК РФ).

Общая сумма доходов, исключаемых из прибыли, отраженной по строке 060 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль, указывается в строке 070 (п. 5.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. N ММВ-7-3/600@).

По форме листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации показатель строки 060

«Итого прибыль (убыток)» рассчитывается по формуле:

стр. 010 + стр. 020 — стр. 030 — стр. 040 + стр. 050,

где строка 010 «Доходы от реализации» (строка 040 Приложения N 1 к листу 02); строка 020 «Внереализационные доходы» (строка 100 Приложения N 1 к листу 02);

строка 030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» (строка 130 Приложения N 2 к

листу 02); строка 040 «Внереализационные расходы» (стр. 200 + стр. 300 Приложения N 2 к листу 02); строка 050 «Убытки» (строка 360 Приложения N 3 к листу 02).

Таким образом, по строке 070 указывается общая сумма доходов, исключаемых из прибыли, отраженной по строке 060 листа 02. К таким доходам относятся, в частности:

— доходы по операциям с отдельными видами долговых обязательств, указанных в п. 4 ст. 284 НК РФ;

— доходы от долевого участия в иностранных организациях, отражаемые в соответствии с п. 1 (с 1 января 2015 г. — в соответствии с п. 2) ст. 275 и пп. 1 и 2 п. 3 ст. 284 НК РФ (строка 010 листа 04 — коды «4» и «5»);

— часть положительного сальдо курсовых разниц, возникших в период с даты поступления иностранной валюты на счет организации и до даты принятия облигаций внутреннего государственного валютного займа III серии (ОВГВЗ III серии) к бухгалтерскому учету, в доле, приходящейся на реализованные (выбывшие) государственные ценные бумаги Российской Федерации соответствующего вида, полученные при новации, пропорционально их стоимости в совокупной стоимости государственных ценных бумаг Российской Федерации, полученных при новации ОВГВЗ III серии, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на 14 ноября 1999 г., согласно п. 4 ст. 2 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций»;

— сумма положительного сальдо от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости, ранее включенного в налоговую базу по налогу на прибыль в доле, приходящейся на реализованные (выбывшие) государственные ценные бумаги (для первичных владельцев ценных бумаг, полученных в результате новации ОВГВЗ III серии);

— сумма положительного сальдо курсовых разниц по ОВГВЗ III серии, приходящихся на реализованные (выбывшие) государственные ценные бумаги (для первичных владельцев ценных бумаг, полученных в результате новации ОВГВЗ III серии);

— часть процентного дохода, подлежащего исключению при погашении государственных ценных бумаг, полученных в результате новации, в пределах прибыли от погашения указанных ценных бумаг (для первичных владельцев ценных бумаг, полученных в результате новации ОВГВЗ III серии);

— сумма прибыли, направляемая на покрытие убытка от реализации ценных бумаг, полученных в результате новации, отраженного по строке 040 листа 05 с кодом «4» (с 1 января 2015 г. — с кодом «2»). Направляемая на покрытие убытка прибыль отражается соответственно по строке 050 листа 05 с кодом «4» (с 1 января 2015 г. — с кодом «2»). Этот порядок также применяется профессиональными участниками рынка ценных бумаг, не осуществляющими дилерскую деятельность и являющимися первичными владельцами ценных бумаг, полученных в результате новации;

— доходы, отраженные в п. 1 ст. 3 Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах»;

— доходы от долевого участия в других организациях, а также проценты по государственным и муниципальным ценным бумагам, в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г., налог с которых удержан налоговым агентом (источником выплаты дохода) по ставкам в соответствии со ст. 284 НК РФ (лист 03).

Если в отчетном (налоговом) периоде организация получила убыток, то налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ).

Отметим, что с 1 января 2015 г. согласно п. 15 ст. 274 НК РФ особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются в ст. 280 НК РФ с учетом положений ст. ст. 281, 282 и 304 НК РФ. А п. 16 ст. 274 НК РФ особенности определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок устанавливаются с учетом положений ст. ст. 280 и 301 — 305 НК РФ. Указанные положения п. п. 15 и 16 ст. 274 НК РФ будут действовать в редакции Федерального закона от 28 декабря 2013 г. N 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую НК Российской Федерации».

Кроме того, ст. 274 НК РФ дополняется п. 21, которым предусматривается, что налоговая база, определяемая контролирующими лицами по прибыли контролируемых ими иностранных компаний, определяется с учетом особенностей, установленных ст. 309.1 НК РФ, и не подлежит уменьшению на величину расходов по прочей деятельности, а также убытков, полученных от прочей деятельности контролирующих лиц (п. 21 ст. 274 НК РФ в редакции Федерального закона от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)»).