Статья 96. Привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля

1. В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

2. Привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.

3. Участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля.

Комментарий к Ст. 96 НК РФ

Пункт 1 комментируемой статьи устанавливает следующие правила:

а) специалистом может быть любое физическое лицо (в том числе индивидуальный предприниматель), не заинтересованное в исходе дела и индивидуально привлеченное (как профессионал) для участия в налоговом контроле, а также организация (сторона в договоре с налоговым органом), которая силами своих работников выполняет функции специалиста;

б) в любом случае в качестве специалиста привлекается лицо, обладающее:

— какими-либо специальными знаниями, которые необходимы для проведения конкретных действий в ходе налогового контроля. Эти знания могут относиться как к одной сфере (например, специалист по оценке недвижимости), так и к ряду смежных отраслей познания (например, товаровед по реализации промышленных и продовольственных товаров). Главное, чтобы упомянутые специальные знания позволяли дать объективную и полную информацию и оценку тем или иным обстоятельствам, которые стали объектом налогового контроля;

— необходимыми навыками (например, по проведению анализа состояния бухгалтерской отчетности, фиксации определенных следов, проведению ревизии товарно-материальных ценностей и т.д.);

в) привлечение специалиста следует отличать от привлечения эксперта. Последний привлекается обычно в ходе выездной налоговой проверки, в то время как специалиста привлекают и при осуществлении других форм налогового контроля (ст. ст. 82 — 89 НК РФ). Основанием экспертизы являются постановление о ее проведении, которое составляется должностным лицом налогового органа, проводящим выездную проверку, и утверждается руководителем налогового органа, и договор о проведении экспертизы. Для привлечения специалиста достаточно заключить договор;

г) специалист привлекается именно для участия в проведении тех или иных конкретных действий. Эти действия:

— неразрывно связаны с налоговым контролем (не случайно закон употребил словосочетание «конкретные действия по осуществлению налогового контроля»). Другими словами, для проведения иных (т.е. не связанных с формами налогового контроля, указанными в ст. 82 НК РФ) действий налоговый орган не вправе привлекать специалиста, ссылаясь на ст. 95 НК РФ;

— вызваны объективной необходимостью. То есть привлечение специалиста допускается лишь в той мере, в какой собственных навыков, знаний, умений должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль, недостаточно;

— не должны подменять собой действия должностных лиц налогового органа. Иначе говоря, эти действия должны носить специализированный характер, быть разовыми, а не систематическими и всеобъемлющими.

Со специалистом заключается договор возмездного оказания услуг. Со стороны налогового органа его подписывает руководитель (заместитель).

Специалист может привлекаться для участия в проведении следующих мероприятий налогового контроля:

осмотра;

выемки документов и предметов.

Участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля.

Применяя правила п. 3 комментируемой статьи, следует учесть:

а) их императивный характер;

б) что участие лица в качестве специалиста не исключает возможности:

его опроса как свидетеля (ст. 90 НК РФ), если опрос касается обстоятельств, по которым он был привлечен как лицо, обладающее специальными знаниями и навыками (и которые ему стали известны в связи с участием в проведении конкретных действий, указанных в п. 1 ст. 96 НК РФ);

его последующего участия в качестве специалиста при проведении других конкретных действий по налоговому контролю. При этом заключается новый договор со специалистом;

в) в той мере, в какой ст. 96 НК РФ устанавливает иные правила, чем АПК, ГПК, УПК, для целей налогообложения применяются нормы ст. 96 НК РФ, так как в данном случае они имеют приоритет (см. ст. ст. 2, 11 НК РФ).