1. Неправомерное неисполнение банком в установленный настоящим Кодексом срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, страховых взносов, пеней, штрафа
влечет взыскание штрафа в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, но не более 0,2 процента за каждый календарный день просрочки.
2. Совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств (драгоценных металлов) на счете налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента, счете инвестиционного товарищества, в отношении которых в банке находится поручение налогового органа,
влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов не поступившей в результате таких действий суммы.
Комментарий к Ст. 135 НК РФ
Согласно п. 6 ст. 46 НК РФ поручение налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения, если взыскание налога производится с рублевых счетов, и не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится с валютных счетов, если это не нарушает порядок очередности платежей, установленный гражданским законодательством Российской Федерации.
Статья 135 НК РФ состоит из 2 пунктов.
Пункт 1 ст. 135 НК РФ содержит ответственность за неправомерное неисполнение банком в установленный Налоговым кодексом РФ срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа и влечет взыскание штрафа в размере 1/150 ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, но не более 0,2% за каждый календарный день просрочки.
Пункт 2 ст. 135 НК РФ предусматривает ответственность за совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, счете инвестиционного товарищества, в отношении которых в банке находится поручение налогового органа, и влечет взыскание штрафа в размере 30% не поступившей в результате таких действий суммы.
Здесь следует отметить, что перечень действий, которые «создают ситуацию отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика», не приведен и что имеется в виду под «созданием ситуации отсутствия денежных средств», не разъяснено. В связи с этим Конституционный Суд РФ в Определении от 6 декабря 2001 г. N 257-О указал, что положения п. п. 1 и 2 ст. 135 НК РФ недостаточно между собой разграничены и не могут одновременно применяться. Однако не исключается возможность их применения в отдельности на основе оценки фактических обстоятельств дела.
Проводя анализ объективной стороны правонарушения, предусмотренного п. 1 комментируемой статьи, нужно иметь в виду следующее:
8 (812) 467-95-35 (Санкт-Петербург и ЛО)
8 (800) 302-76-91 (Регионы РФ)
а) данное деяние совершается в форме бездействия — банк допускает неправомерное неисполнение решения о взыскании налога. Иначе говоря, банк в нарушение правил ст. ст. 46 — 48 НК РФ, положений гражданского и банковского законодательства не совершает действий, которые он обязан был предпринять для того, чтобы была осуществлена банковская операция по перечислению в бюджет (внебюджетный фонд) взысканной суммы налога;
б) срок исполнения решения налогового органа и направленного в банк на его основе поручения, упомянутый в ст. 135 НК РФ, следует определять в соответствии с правилами п. 6 ст. 46 НК РФ. Установлено, что поручение налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения, если взыскание налога производится с рублевых счетов, и не позднее двух операционных дней, если взыскание производится с валютных счетов;
в) объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 1 комментируемой ст. 135 НК РФ, налицо в той мере, в какой речь идет о неисполнении банком решения налогового органа о взыскании суммы налога, а также о взыскании сумм сбора, пени и штрафа (ст. ст. 8, 75 НК РФ);
г) банк привлекается к ответственности по ст. 135 НК РФ лишь постольку, поскольку поручение налогового органа не исполнено:
несмотря на то что оно было передано налоговым органом в установленном порядке. В соответствии со ст. 46 НК РФ налоговый орган (принявший решение о взыскании суммы налога) направляет в банк (одновременно с этим решением) упомянутое поручение на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) суммы взысканного налога. При этом факт передачи этих документов и дата их передачи должны быть зафиксированы (например, пометкой (на копии решения или поручения) о дате вручения, почтовым уведомлением о вручении и т.п.);
несмотря на то что на банковском счете налогоплательщика (налогового агента) имеется достаточно средств для уплаты суммы взысканного налога или сбора. При недостаточности или отсутствии денежных средств на счете в день получения банком поручения налогового органа оно исполняется по мере поступления денежных средств на счет (не позднее одного операционного дня со дня, следующего за днем такого поступления на рублевые счета, и не позднее двух операционных дней со дня, следующего за днем каждого такого поступления на валютные счета, поскольку это не нарушает порядок очередности платежей, установленный ст. 855 Гражданского кодекса РФ). Тем не менее систематический анализ правил ст. ст. 46, 47, 60 и 135 НК РФ показывает, что при недостаточности (отсутствии) денежных средств на счете именно в день, когда инкассовое поручение должно было быть в соответствии с п. 6 ст. 46, ст. 60 НК РФ исполнено (т.е. в срок не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения банком поручения), объективная сторона ст. 135 НК РФ отсутствует;
д) пеня, упомянутая в п. 1 комментируемой ст. 135 НК РФ, — это денежная сумма, которая подлежит выплате плательщиком сбора, налогоплательщиком (налоговым агентом) в случае несвоевременной уплаты ими суммы налога (ст. 75 НК РФ). С учетом того что в комментируемой статье подчеркнуто, что речь идет также о подлежащей взысканию сумме пени, сказанное выше (в отношении ситуации недостаточности или отсутствия денежных средств на счете) относится и к уплате пени;
е) не любые плательщики сборов, налогоплательщики и налоговые агенты имеются в виду в п. 1 ст. 135 НК РФ, а лишь организации. Дело в том, что в случае неисполнения физическим лицом — плательщиком налогов (налоговым агентом) в установленный срок обязанности по уплате налога налоговый орган вправе лишь обратиться в суд с иском о взыскании налога с его имущества, в том числе за счет его денежных средств на счетах в банке. Однако направлять в банк поручение, упомянутое выше, налоговый орган в данном случае не вправе, а банк не несет ответственности за неисполнение такого решения и составленного на его основе инкассового поручения (ст. 48 НК РФ).
Субъектом деяния, предусмотренного ст. 135 НК РФ, не могут являться:
— физические лица (в том числе индивидуальные предприниматели);
— некоммерческие организации: дело в том, что осуществление банковской деятельности разрешено только коммерческим организациям (ст. ст. 1, 12 — 16 Закона о банках).
Субъективная сторона анализируемого деяния не может характеризоваться:
— ни неосторожной формой вины. Другими словами, если в банке имело место поручение налогового органа, на счете налогового агента или налогоплательщика имелись достаточные денежные средства, говорить о том, что в такой ситуации банк совершал деяние по неосторожности, оснований нет;
— ни косвенным умыслом. Невозможна ситуация, когда банк (осознавая, что не исполняет поручение налогового органа) не желает наступления таких последствий, при которых сумма налога так и не будет взыскана.
Таким образом, неисполнение банком решения о взыскании налога может быть совершено лишь с прямым умыслом. Другими словами, банк осознавал (речь, конечно, идет о полномочных работниках банка), что грубо нарушает закон, не исполняя поручение налогового органа, предвидел, что в результате его бездействия сумма налога не будет взыскана, и желал наступления именно таких последствий.
В п. 2 ст. 135 НК РФ по существу предусмотрено самостоятельное правонарушение. Применяя его правила, следует обратить внимание на ряд важных обстоятельств:
а) объектом правонарушения является установленный порядок принудительного исполнения обязанности по уплате налогов. При этом банк грубо нарушает нормы ст. ст. 46, 60 НК РФ и посягает на интересы бюджета (внебюджетных фондов), в которые не поступают соответствующие суммы. Кроме того, опасность данного деяния состоит в том, что банк неправомерно и неосновательно обогащается, во многом сводя на нет усилия налоговых органов по взысканию сумм задолженностей (недоимок) налогов, а также сумм пени;
б) специфика объективной стороны правонарушения, предусмотренного в п. 2 комментируемой статьи, состоит в том, что банк:
1) совершает данное деяние именно в форме активного поведения (чем оно отличается от деяния, указанного в п. 1 ст. 135 НК РФ, совершаемого в форме бездействия), т.е. действий;
2) предпринимает эти действия в целях создания ситуации отсутствия денежных средств на счете плательщика налогов, налогового агента. Иначе говоря, банк совершает необходимые операции (например, перечисляет денежные средства на счета в других банках, списывает денежные средства на свой счет, выдает их наличными и т.д.), в результате которых на счете либо вовсе не остается денег, либо их явно недостаточно;
3) допускает упомянутые выше действия в отношении не любого счета, а лишь счета, в отношении которого налоговый орган передал банку инкассовое поручение на перечисление сумм налогов, пени в бюджеты (внебюджетные фонды) в порядке передачи в банк такого поручения и его исполнения за счет средств рублевого или валютного счета;
в) субъективная сторона деяния, предусмотренного п. 2 комментируемой ст. 135 НК РФ, характеризуется лишь прямым умыслом: банк осознает, что в результате невозможно будет исполнить инкассовое поручение налогового органа, и желает наступления таких последствий (ст. 110 НК РФ);
г) субъектами анализируемого деяния являются лишь банки.
Размер штрафа может быть уменьшен или увеличен по правилам ст. 112 и п. п. 3, 4 ст. 114 НК РФ.