Статья 321.1 НК РФ (действующая редакция). Утратила силу с 1 января 2011 г.

Комментарий к Ст. 321.1 НК РФ

КС РФ в Постановлении от 22.06.2009 N 10-П рассмотрел дело о проверке конституционности пункта 4 части второй статьи 250, статьи 321.1 НК РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 БК РФ по заявлениям государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования, которые предоставляли в аренду помещения, находящиеся в федеральной собственности и переданные им в оперативное управление.

Полагая, что доходы, полученные бюджетными учреждениями образования от сдачи государственного имущества в аренду, являются неналоговыми доходами федерального бюджета, и не имея возможности принимать распорядительные решения в отношении средств, находящихся на едином счете федерального бюджета, учреждения не уплачивали с указанных сумм налог на прибыль организаций.

В результате налоговые органы привлекли учреждения к налоговой ответственности, доначислили суммы налога на прибыль и начислили пени. Обжалование решений налоговых органов в арбитражных судах не привело к их отмене. Суды поддержали налоговые органы.

Обращаясь в КС РФ, учреждения указали, что положения статьи 321.1 НК РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 БК РФ — поскольку эти положения по смыслу, придаваемому им налоговыми органами и арбитражными судами, служат основанием для взимания с государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования налога на прибыль организаций с доходов, полученных от сдачи государственного имущества в аренду, несмотря на отсутствие установленных законом формально определенных порядка и сроков уплаты бюджетными учреждениями этого налога, — нарушают его конституционные права как налогоплательщика и тем самым противоречат Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 и 57.

Учреждения поставили под сомнение саму по себе возможность уплаты бюджетным учреждением налога на прибыль с дохода от сдачи в аренду государственного имущества. По мнению учреждений, содержащиеся в пункте 4 части второй статьи 250 НК РФ и абзаце втором пункта 3 статьи 41 БК РФ нормы, предполагающие включение в налоговую базу по налогу на прибыль организаций средств, полученных бюджетными учреждениями образования от сдачи в аренду государственного имущества, вводят экономически необоснованную налоговую обязанность и нарушают конституционное требование определенности налогового регулирования.

КС РФ пришел к выводу, что целевое финансирование, целевые поступления в смысле НК РФ не тождественны осуществляемому в соответствии с бюджетным законодательством дополнительному бюджетному финансированию, хотя оно также носит строго целевой характер. Доходы федеральных образовательных учреждений от сдачи государственного имущества в аренду являются источником их дополнительного бюджетного финансирования, чем предопределяется использование доходов федерального бюджета и обеспечиваются финансовые гарантии надлежащего осуществления этими учреждениями возложенных на них публичных функций. Тем самым реализуется бюджетное регулирование, распространяющееся на финансовые средства, которые поступили в доход федерального бюджета и с которых уже уплачены соответствующие налоги и сборы. Следовательно, такое правовое регулирование не изменяет налогово-правовую квалификацию указанных средств и не выводит их из состава налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, положениями пункта 4 части второй статьи 250 НК РФ, предусматривающего включение в налоговую базу по налогу на прибыль организаций доходов от сдачи имущества в аренду, и абзаца второго пункта 3 статьи 41 БК РФ, согласно которому доходы от использования имущества, находящегося в государственной собственности, признаются неналоговым доходом бюджета после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, фактически введено налогообложение налогом на прибыль организаций доходов государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества.

Положения пункта 4 части второй статьи 250 НК РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 БК РФ — в той части, в какой они предполагают (при соблюдении требований законного установления налогов) включение в налоговую базу по налогу на прибыль организаций доходов государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества и возникновение для этих учреждений обязанности по уплате налога на прибыль организаций с указанных доходов, — не противоречат Конституции Российской Федерации.

Данные выводы КС РФ применимы и к иным бюджетным учреждениям (не только образовательным), сдающим имущество, которым они наделены на праве оперативного правления, в аренду.

Таким образом, бюджетное учреждение должно учитывать в целях налогообложения прибыли доходы от сдачи в аренду имущества, которым оно владеет на праве оперативного управления.

Представляется, что приведенная позиция КС РФ окончательно устранит все сомнения по рассматриваемому вопросу.

КС РФ также отметил, что механизм уплаты налогов с таких доходов законодательно не предусмотрен.

Суд признал положения статьи 321.1 НК РФ и абзаца второго пункта 3 статьи 41 БК РФ — в той мере, в какой они в системе действующего правового регулирования не отвечают требованиям определенности законно установленного порядка исполнения государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества, — не соответствующими Конституции. КС РФ предписал федеральному законодателю в срок до 1 марта 2010 года урегулировать порядок уплаты налога на прибыль организаций государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества.

При этом суд, принимая во внимание, что само по себе возложение на государственные образовательные учреждения высшего профессионального образования обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи государственного имущества в аренду не противоречит Конституции Российской Федерации, отметил, что государственные образовательные учреждения высшего профессионального образования впредь до внесения в законодательство необходимых изменений не освобождаются от обязанности его уплаты в порядке, определяемом на данный момент с учетом разъяснений, содержащихся в правовых актах уполномоченных федеральных органов исполнительной власти по вопросам применения законодательства о соответствующем налоге (абзацы 14, 15 и 19 письма Минфина России от 14.11.2008 N 02-03-0/3467).

Данное предписание КС РФ распространяется и на иные бюджетные учреждения (не только образовательные), сдающие имущество, которым они наделены на праве оперативного правления, в аренду.

Минфин России в письме от 27.03.2009 N 03-03-05/54 высказался относительно предложения по освобождению от налогообложения налогом на прибыль организаций доходов бюджетных учреждений от сдачи в аренду имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности и переданного указанным бюджетным учреждениям в оперативное управление. Данное предложение, по мнению Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики, нарушает принцип равенства налогообложения и может создать прецедент для постановки аналогичных вопросов другими некоммерческими организациями. В связи с этим поддержать указанное предложение не представляется возможным.